現行的養老服務稅收優惠政策，到了不得不改的地步了！
時間:2018-09-06 09:24來源:中國養老周刊 作者:厚樸養老 點擊:次
這幾天，全國人大正在修改部分法律，其中最引人矚目的當屬個人所得稅的調整。誠然，個人所得稅事關所有納稅人，同時事關提振國內消費能力，當然重大。但是，反觀筆者所從事的養老服務業，現行的養老服務稅收優惠政策在全國各地也實行了這么幾年，到現在，也到了不得不改的地步了。
2013年9月，國務院發布《關于加快發展養老服務業的若干意見》（國發〔2013〕35號），其中明確提出了“完善稅費優惠政策”的一系列政策建議。國家推出的稅收優惠政策主要包含了三個部分：
一是各類養老服務業機構和企業的稅收減免，其中涉及了營業稅、企業所得稅、房產稅和土地使用稅這四大類稅種。營業稅方面，提出對養老機構提供的養護服務免征營業稅；企業所得稅方面，提出對符合條件的非營利性養老機構按規定免征企業所得稅；房產稅和土地使用稅方面，提出對非營利性養老機構自用房產、土地免征房產稅、城鎮土地使用稅。
二是涉及各類養老服務機構和企業資金來源的稅收抵扣。文件規定，對企事業單位、社會團體和個人向非營利性養老機構的捐贈，符合相關規定的，準予在計算其應納稅所得額時按稅法規定比例扣除。
三是間接性的稅收優惠，主要是各類費用的減免。文件提出，各地對非營利性養老機構建設要免征有關行政事業性收費，對營利性養老機構建設要減半征收有關行政事業性收費，對養老機構提供養老服務也要適當減免行政事業性收費，養老機構用電、用水、用氣、用熱按居民生活類價格執行。
從理論上和實踐上來說，無論是直接性還是間接性的稅收優惠，均對養老服務業發展具有降低經營成本的作用，福利性、非經營性養老服務機構更是政策的直接受益對象。但是，現行養老服務稅收優惠政策不系統、不公平、不全面，很大程度上影響了養老服務業的發展，也必須做一個全面調整了！
1.現行的稅收優惠政策不系統
通過梳理我國養老服務稅收優惠政策，不難看出，現行稅收優惠政策出自國務院及財稅、民政、發改委等多個部門，至于各個地方政府補充出臺的行政法規與規章，更是繁雜。多部門、多主體參與固然體現了制度建設的系統性要求，反應了各層級、各部門對政策意圖的重視與落實，但是，如若各層級、各部門在政策制定上缺乏充分的協調和統一，反而容易導致政策效率降低。
比對我國各部門制定的現行政策條文，一個直觀現象是，不同文件表述有別、同項優惠內容規定不一。
首先，稅收優惠適用主體范圍欠統一與規范。最突出的一個表現是，政策直接面向的養老機構，存在不同的表述和范圍界定，如《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例實施細則》表述為“民辦養老院內專門為老年人提供生活照顧的場所”，而城鎮土地使用稅和房產稅優惠政策中表述為“符合條件的老年服務機構自用”。“養老院”和“老年服務機構”是內涵不同的兩個概念，“老年服務機構”包含了“養老院”。
至于條文中涉及最廣的“非營利性養老服務機構”，表述范圍也存在差異。由于缺乏統一的“非營利性”限定條件約定，政策執行中各部門只能依據自己的理解作出判定，這事實上造成了不同養老服務機構的差異化稅收待遇。
其次，同一優惠項目存在差異性政策規定。稅收優惠內容統一是確保政策執行效率的基本要求。但是，現行養老服務優惠政策甚至在同一優惠項目上也存在不同規定，這一點突出地反映在財稅部門與民政等部門的政策差異上，如對于個人向養老機構的捐贈激勵，《個人所得稅法》和國發〔2013〕35號文件允許捐贈支出在稅前扣除的限額是“未超過納稅義務人申報的應納稅所得額30%的部分”，而民發〔2015〕33號文件的規定是“個人通過非營利性的社會團體和政府部門向福利性、非營利性的民辦養老機構的捐贈，在繳納個人所得稅前準予全額扣除。”這種差異化的優惠政策規定，直接造成執行機關對政策的解讀不同、履行不一。
整改建議：
針對當下養老服務稅收優惠政策政出多門、表述差異等弊端，今后需要通過強化部門協作來增強制度統一性與操作性。為此：
一是系統梳理散落于各部門規章中的養老服務優惠政策，由稅務部門為主導機構，整合其他部門政策，整理與制訂一份完整而規范的養老服務稅收優惠文件，特別是確保部門間稅收優惠政策一致性，剔除類似于捐贈扣除額度不一的內容。
二是提高表述準確性，統一政策用語表達，以“養老服務機構”替代“養老院”等表述，以“非營利性”替代“福利性”、“公益性”、“慈善組織”。
三是對“非營利性”的認定標準進行規范與統一，通過標準統一增強稅收優惠政策的指向性與操作性。
2.現行的稅收優惠政策不公平
現行優惠政策顯然以面向福利性、非營利性養老服務機構為主。從理論上講，福利性、非營利性養老服務供給包含了社會力量為國家分擔養老服務供給責任的導向，政府因此給予制度支持也是情理所在。但是，需要厘清的是，政策支持的理論依據重在于養老服務供給是否具有非營利性，而不在于機構性質，只要提供的養老服務具有非營利性，則應對相關主體予以制度激勵。
隨著我國養老服務業向多元化發展，非營利性養老服務機構服務對象與服務內容已經不再局限于傳統的優撫對象、“三無”等人員的生活照料、護理等內容，不少收入較高的自費老年群體同樣是機構的服務對象，非營利性機構在提供基本生活照料等的同時，也開展保健品銷售、會所服務、親情陪護等營利性項目；營利性機構的服務對象，也包括了部分特困、失能和低收入老人。依理出發，營利性養老服務機構為特困、失能和低收入老人提供的養老服務，也應享有同等的稅收優惠待遇。
但是，我國現行以機構身份是否界定為非營利性作為稅收優惠享有的識別標準，無疑使得營利性機構承擔的養老服務公共供給責任得不到應有的關注和扶持。這不僅導致資源與服務事項對接錯位，公共資源使用錯位與越位并存，同時，也損害了稅收制度應有的“公平”。
整改建議：
鑒于當下管理系統尚不具備精細管理條件，可以考慮在現行政策基礎上，對營利性養老服務機構運營狀況進行調研，合理認定營利性機構提供的“公益性”業務量并酌情給予稅收優惠，如對于機構主要經營成本之一的職工工資，可參照殘疾職工工資加計扣除辦法探討納入企業所得稅稅前加計扣除范圍，這既是對營利性機構從事公益性養老服務的制度認可，也是降低機構經營成本、縮小營利性與非營利性養老服務機構稅收待遇的可行做法。
3.現行的稅收優惠政策不全面
優惠政策覆蓋范圍與力度大小直接決定政策效力高低。剖析現有養老服務稅收優惠政策，無論從優惠范圍看還是從優惠力度看，都存在局限性。
首先，對養老機構捐贈類稅收優惠設定范圍過窄。企業或個人養老服務捐贈，雖然按稅法規定可以在稅前扣除，但是，只有通過非營利性社會團體和政府部門進行的公益捐贈才可以獲得稅前扣除，自發或其他方式的捐贈不在扣除范圍之內。這種“經特定渠道的定向捐贈”條件限定雖然對防范逃稅較為有效，但是，也部分抑制了社會的捐贈熱情，一些企業或個人覺得手續過于繁瑣、稅收優惠申報麻煩而取消捐贈。
而且，從稅收優惠的力度看，企業發生的物品類捐贈，盡管能夠進行企業所得稅稅前扣除，但是，在增值稅方面并不能獲得減免，仍被視同為銷售行為而征收增值稅。此外，社會對養老機構發生的捐贈稅前扣除也存在額度限定，捐贈超過限額的部分不可在稅前扣除也不允許遞延扣除。
其次，對養老服務投資環節的稅收支持不足。由上文梳理出的養老服務稅收優惠看，現行政策的一個顯著特征在于降低養老服務機構經營階段的成本。降低經營階段成本雖然也具有激勵作用，但是，在我國當下養老服務供給嚴重不足的情況下，如何借助稅收優惠政策增強社會資本對養老服務的投資同樣不可或缺，尤其是養老服務業投入大、周期長，以政策加以扶持更是必要。然而，現行政策對投資鼓勵不足，特別是對民間資本以股權投資或債權投資養老服務機構缺乏激勵性規定，這在一定程度上影響了民間資本對養老服務業的投資意愿。
再次，對居家養老服務的稅收優惠有限。構建“以居家為基礎、社區為依托、機構為支撐”的養老服務體系是我國確定的發展目標，因此，從理論上講，政策對居家養老和社區、機構養老服務均應提供扶持。但是，現行稅收優惠側重于機構養老，至于社區養老，其涉及主體多脫胎于政府機關、事業單位，本身享有較多的優惠政策，相比之下，支持比較薄弱的是居家養老。除由員工制家政服務員提供的老人護理等家政服務在政策有效期內免征增值稅外，提供居家養老服務的企業在其他稅種優惠上并沒有得到充分的關注。而居家養老服務卻是我國當前最為普遍和基礎的養老模式。
最后，對新型養老服務模式的稅收激勵不足。以房養老、醫養結合等新型養老服務模式，雖然在我國當前推廣范圍較小，但是，作為創新型養老服務業態，它們對提升養老質量、緩解政府養老壓力均有一定的作用，借助稅收政策對此類新興業態給予引領與支持，也是促進養老服務業多元化發展的需要。然而，現行稅收政策對新興養老服務模式的扶持是比較有限的，如對于保險機構提供的反向抵押養老保險業務，特別是保險公司處置房屋抵押權等，缺乏針對性的稅收優惠政策；對醫養結合型養老也沒有特別優惠條款。
整改建議：
首先，放寬捐贈稅收優惠設定條件。
社會捐贈有助于降低養老服務機構運營成本，對促進養老服務業發展具有積極的正向影響。考慮到我國現行稅收優惠政策在養老捐贈上存在比較嚴苛的條件，今后需要逐步放寬捐贈稅收優惠的限制，包括：
第一，放寬捐贈方式、捐贈途徑的限制。現行經特定渠道發生的公益性捐贈方可享有稅收優惠的規定，雖然有效抑制了偷逃稅，但是也對社會捐贈熱情有所影響，因此，從兼顧稅收管理規范和鼓勵公益捐贈的雙重需要出發，可以對部分捐贈放松條件限制，如探討對養老服務機構急需的專業護理床、輪椅、康復機等設備捐贈，不論其是否通過“非營利性社會團體和政府部門”發生，都允許據實在稅前扣除。
第二，放松捐贈稅前扣除限額的條件限制。按照《企業所得稅法》、《個人所得稅法》規定，企業與個人發生的公益性捐贈準予扣除均不得超過法定額度，這種限額規定讓捐贈意愿較高群體衍生“捐贈越多，納稅越多”的負面情緒。因此，可以考慮對企業、個人向養老服務機構的捐贈實施全額扣除制度；或在保留限額扣除的基礎上，對超過限額的捐贈允許進行一定年限的遞延扣除。
其次，增強養老服務投資環節稅收支持。
養老服務業總體上屬于微利行業，投入大、周期長、利潤率低等特點影響民間投資意愿。因此，要實現“功能完善、覆蓋城鄉的養老服務體系”建設目標，不僅需要有效降低經營階段的稅收成本，而且需要在投資環節激發社會資本進入。
為此，一是要以所得稅優惠為工具，對企業盈余不進行分配而投資于養老服務機構所獲得的股息、紅利免征或減征企業所得稅、個人所得稅；
二是借鑒創業投資高新技術企業稅收優惠政策，對市場主體以股權方式投資養老服務機構兩年以上的，可按照其投資額的一定比例，在股權持有滿兩年后抵扣應納稅所得額；
三是對債權投資方式進行鼓勵，對金融機構與養老服務機構發生的貸款合同免征印花稅，并對貸款利息收入減免所得稅；
四是針對養老服務住宅項目，基于公建配套比率高于一般商業性住宅的特點，實施土地增值稅免于預繳或相應降低預繳比例，待項目完工后統一匯算清繳的照顧政策；
五是對購買土地、房產用于建設養老機構的減免征收契稅，并通過養老機構再投資退稅優惠鼓勵社會資本長期投入。
再次，加大居家養老服務稅收優惠力度。
居家養老是我國傳統的養老模式，在財政養老壓力大、社區與機構養老服務供給嚴重不足的情況下，居民養老在很長一段時間內仍將是居民最為基礎的養老模式。因此，加大對居家養老服務的政策支持也是形勢所需。可以考慮：
在加大財政對老年護理補貼投入的同時，對家政服務企業由員工制家政服務員提供老人護理等家政服務收入，除了繼續減免增值稅外，還應配套實施企業所得稅、個人所得稅、貸款合同印花稅等方面的稅收優惠政策；
個人所得稅優惠政策向養老服務從業者拓展以吸引更多專業素質較高者進入。最后，對創新型養老服務模式給予稅收支持。
相對于養老服務業態模式的多元化發展而言，現行稅收政策尚停留于對傳統養老業態的支持，以房養老等新型養老服務缺乏對應的稅收優惠。基于此，稅收政策要與養老服務模式創新相對接，建議對以房養老的老年人轉讓名下住房（限一套）發生的房屋權屬過戶免征相關稅收，對保險機構提供以房養老的反向抵押養老保險給予減免企業所得稅待遇。
當然，需要指出的是，每一項稅收政策的調整，都需要考慮成本與收益。在不同時期，上述稅收政策的調整建議，是否實施、怎么實施，尚需視當時情境取舍。
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